2020-05-06 - Ordinanza Protezione civile n.658

Prot. UTP/LC/6676/270/F7/PE - Federfarma Nazionale - Emergenza Covid 2019

Oggetto: Emergenza Covid 2019: Ordinanza Protezione Civile n. 658 / Risorse da destinare a misure urgenti di solidarietà / Aspetti di carattere fiscale / Precisazioni e chiarimenti operativi

PRECEDENTI:
Circolari Federfarma prot. nn. 5617/188 del 3/4/2020 e 6123/224 del 16/4/2020.
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Facendo seguito ad alcune richieste di chiarimento e di ulteriori approfondimenti in ordine al trattamento fiscale dei “buoni Covid”, rilasciati con oneri trasferiti dallo Stato ai Comuni, ai sensi dell’Ordinanza di Protezione Civile n. 658 del 29 marzo scorso, di cui alle circolari prot. nn. 5617/188 e 6123/224, rispettivamente del 3 e del 16 aprile 2020, grazie anche ad articolati contributi forniti da consulenti che territorialmente assistono numerose farmacie e ripresi dalla stampa specializzata, questa Federazione rappresenta quanto segue.
Va preliminarmente rammentato che la richiamata Ordinanza della Protezione Civile n.658 del 29 marzo 2020 prevede, all’art. 2, comma 4, due diverse modalità di attuazione degli interventi comunali e precisamente:
a) l’acquisto di buoni spesa utilizzabili per l’acquisto di generi alimentari presso gli esercizi commerciali contenuti nell’elenco pubblicato da ciascun comune nel proprio sito istituzionale;
b) l’acquisto di generi alimentari o prodotti di prima necessità (questi ultimi comprendono i farmaci e altri prodotti sanitari).
Secondo un’interpretazione letterale e restrittiva dell’Ordinanza, il Comune potrebbe acquistare i farmaci solo mediante acquisto diretto, mentre i c.d. voucher sarebbero ammissibili soltanto per l’acquisto di generi alimentari. Al contrario, un’altra interpretazione, inquadrabile nel quadro sistematico degli interventi posti in essere per fronteggiare la situazione emergenziale in atto, porta a ritenere che anche l’acquisto di beni di prima necessità possa avvenire mediante l’utilizzo dei voucher. Le medesime ragioni inducono altresì a ritenere che sia possibile - come sovente avviene - che i Comuni operino con un’ulteriore modalità, segnatamente attraverso l’emissione, in proprio, di buoni spesa, senza avvalersi di società specializzate.

Si ricorda altresì che questa Federazione, con propria nota del 14 aprile 2020 (cfr. circolare Federfarma prot. n. 6123/224 del 16/4/2020), è direttamente intervenuta presso l’ANCI per invitarla a sensibilizzare i sindaci dei Comuni a inserire anche i farmaci tra i prodotti acquistabili con i fondi erogati ai cittadini mediante le risorse stanziate dalla citata Ordinanza n. 658, e le farmacie tra gli esercizi presso i quali i buoni spesa siano utilizzabili.
Fatte tali doverose premesse, la Risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 21/E 2011, richiamata nella precedente circolare prot. n. 188, riguarda una fattispecie ben precisa così descritta nel documento:
“Dal punto di vista soggettivo, la predetta operazione si articola in quattro diversi rapporti: 1) rapporto tra società emittente ed esercizi commerciali affiliati, regolato da un contratto di appalto/somministrazione ai sensi dell’articolo 1559 c.c. , con il quale l’affiliato, previa sottoscrizione di apposita convenzione, si impegna giuridicamente a somministrare i beni e/o servizi commercializzati alla emittente; 2) rapporto tra società emittente e azienda cliente, caratterizzato da un contratto di cessione dei voucher ad un corrispettivo pari al loro valore nominale, comprensivo dell’IVA; 3) rapporto tra azienda cliente ed utilizzatore, caratterizzato dalla distribuzione gratuita dei voucher a determinati soggetti beneficiari, ai quali spetta il diritto di utilizzarli presso la rete degli affiliati; 4) rapporto tra utilizzatori e affiliati, caratterizzato dalla presentazione dei voucher a questi ultimi al fine di ottenere il bene prescelto”.
Il Comune ricoprirebbe, in questa ipotesi, il ruolo di “azienda cliente” e, quindi, il caso descritto è esclusivamente quello riferibile all’acquisto del buono, mentre la farmacia aprirebbe un rapporto di somministrazione con la società emittente i buoni.
Conseguentemente, i principi indicati dall’Amministrazione Finanziaria non si rendono applicabili in tutti i casi in cui non sia previsto tale rapporto di somministrazione, sia perché manca la società emittente (quando i Comuni emettono i buoni in proprio), sia perché il contratto tra emittente e farmacia non prevede tale rapporto di somministrazione, ma solo l’impegno ad accettare in pagamento i buoni.
Anche nel caso di convenzione diretta tra Comuni e farmacie, non sempre il rapporto prevede l’obbligo della farmacia di vendere al Comune con somministrazione periodica, ma spesso si contempla il semplice impegno ad accettare il buono in pagamento per gli acquisti effettuati dai cittadini.
In rapporti così configurati, la vendita della farmacia avrebbe la caratteristica di perfezionarsi direttamente nei confronti del cittadino/utente, tenendo altresì conto che i Comuni ritengono preferibile trattare il rapporto col cittadino come una semplice messa a disposizione di fondi per esigenze primarie, lasciando alla libera determinazione del cittadino stesso la scelta circa l’impiego di tali risorse, naturalmente entro i limiti delle delibere adottate.
Alla luce di quanto sopra rappresentato, pertanto, non si può ritenere sussistente sempre, in concreto, un’unica fattispecie, come quella disciplinata dalla citata Risoluzione 21/E/2011 e descritta nella precedente circolare prot. n. 188.
Va altresì considerato che dal 2011 è poi intervenuta una radicale riforma dell’intero meccanismo dei voucher ai fini IVA, a seguito dell’adozione di una direttiva comunitaria, recepita in Italia con il D.Lgs. 141/2018, che ha introdotto gli articoli 6-bis, 6-ter e 6-quater nel DPR 633/1972.
Il principio fondamentale in materia è la distinzione tra:
• buono monouso, in relazione al quale il luogo della cessione dei beni o della prestazione di servizi cui il buono si riferisce e l’IVA dovuta su tali beni o servizi sono noti al momento dell’emissione del buono;
• buono multiuso.
La distinzione tra le due tipologie di buoni rileva ai fini del momento impositivo delle operazioni che sono effettuate tramite detti strumenti, distinguendo il momento della loro circolazione da quello della concreta esecuzione delle cessioni di beni e servizi sottostanti.
L’articolo 6-bis del DPR 633/1972 dispone che: “Ai fini del presente decreto, per buono-corrispettivo, si intende uno strumento che contiene l’obbligo di essere accettato come corrispettivo o parziale corrispettivo a fronte di una cessione di beni o di una prestazione di servizi e che indica, sullo strumento medesimo o nella relativa documentazione, i beni o i servizi da cedere o prestare o le identità dei potenziali cedenti o prestatori, ivi incluse le condizioni generali di utilizzo ad esso relative”.
Elementi essenziali di un buono corrispettivo quindi sono (si veda, ad es., risposta a interpello Agenzia delle Entrate n. 10 del 23/01/2020):
1. l’obbligo di essere accettato dal potenziale fornitore come corrispettivo o parziale corrispettivo di una cessione di beni o di una prestazione di servizio,
2. l’indicazione dei beni/servizi che consente di acquistare o, in alternativa, l’identità dei potenziali fornitori.
Un buono è “monouso” quando al momento della sua emissione sono noti il luogo della cessione dei beni o della prestazione dei servizi oggetto del voucher e l’IVA dovuta su tali beni o servizi. In altri termini, deve essere certo già al momento dell’emissione il trattamento ai fini dell’IVA attribuibile alla corrispondente cessione di beni o prestazione di servizi.
Per il “buono multiuso”, la direttiva comunitaria prevede che questo è diverso da un buono monouso. L’articolo 6-quater, comma 1, del DPR 633/1972 dispone che un buono-corrispettivo è multiuso se al momento della sua emissione non è nota la disciplina applicabile ai fini IVA della cessione dei beni o della prestazione dei servizi cui il voucher dà diritto.
Quello che assume rilevanza ai fini della qualificazione come monouso o multiuso di un buono-corrispettivo è la certezza o meno, già al momento dell’emissione del buono-corrispettivo, del trattamento IVA della cessione di beni o prestazione di servizi che esso incorpora. Certezza da intendersi riguardo alla territorialità dell’operazione, alla natura, qualità e quantità dei beni o servizi, oltre all’IVA applicabile a detti beni e servizi, tutti elementi necessari ai fini della documentazione fiscale dell’operazione.
L’Agenzia delle Entrate, già con precedenti documenti di prassi in materia di c.d. “welfare aziendale” (cfr. circolare n. 28/E del 2016, al paragrafo 2.5), anteriori al recepimento della direttiva comunitaria sui buoni-corrispettivo, aveva chiarito che l’articolo 6 del D.M. 25 marzo 2016 consente di emettere due tipologie di voucher: i primi danno diritto a un solo bene, prestazione, opera o servizio, predeterminato ab origine e definito nel valore, mentre i secondi possono rappresentare una pluralità di beni, determinabili anche attraverso il rinvio - ad esempio - ad una elencazione contenuta su un piattaforma elettronica, che il dipendente può combinare a sua scelta nel “carrello della spesa”.
Va poi osservato che:
a) Per i buoni monouso l’art. 6-ter, comma 3 del DPR 633/1972 prevede espressamente che “La cessione di beni o la prestazione di servizi a cui il buono-corrispettivo monouso dà diritto, se effettuata da un soggetto diverso da quello che ha emesso detto buono-corrispettivo, è rilevante ai fini dell’imposta sul valore aggiunto e si considera resa nei confronti del soggetto che ha emesso il buono-corrispettivo”;
b) L’art. 6-quater non contempla tale previsione per i buoni-corrispettivo multiuso e, anzi, prevede, al comma 3, che “La cessione di beni o la prestazione di servizi a cui il buono-corrispettivo multiuso dà diritto si considera effettuata al verificarsi degli eventi di cui all’articolo 6 assumendo come pagamento l’accettazione del buono-corrispettivo come corrispettivo o parziale corrispettivo di detti beni o servizi”.
Appare pacifico, quindi, che nei casi di buoni-corrispettivo multiuso, l’operazione rilevante a fini IVA si consideri necessariamente effettuata nei confronti del soggetto che “spende” il buono e non dell’emittente. Conseguentemente, l’acquisto del bene si riterrà effettuato dal cittadino (che, al ricorrere dei casi, potrà anche detrarlo).
Pertanto, l’unico caso a cui si può ragionevolmente applicare la disciplina di cui alla richiamata risoluzione 21/E/2011 è il caso del buono-corrispettivo monouso, ma non quella del buono multiuso.
Sul piano più operativo, è ragionevole ritenere altresì che farmacie e Comuni abbiano interesse ad operare con le modalità precedentemente descritte, per una serie di ragioni tra le quali:
a) i Comuni non hanno interesse a risultare “acquirenti e successivi distributori” di farmaci e dispositivi, poiché, in tal caso (ferma restando la responsabilità del farmacista), assumerebbero le conseguenti responsabilità civili e amministrative per la conformità e la corretta conservazione dei prodotti;
b) i cittadini hanno pieno diritto a detrarre le spese sostenute con i buoni multiuso: una volta che il voucher entra nella loro disponibilità, rientra nella loro libera determinazione la scelta su come spenderlo, eventualmente acquistando farmaci o dispositivi invece di generi alimentari;
c) le farmacie non hanno interesse a negare la detrazione ai cittadini, che potrebbero muovere contestazioni e correre possibili rischi di essere sanzionati perché l’emissione del documento commerciale con la dicitura “corrispettivo non pagato”, a fronte di consegna di buoni multiuso, può apparire contraria al disposto letterale dell’art. 6-quater comma 3 del DPR 633/1972. Va ulteriormente considerato che tale dicitura, se pur prevista per il documento commerciale (ex scontrino fiscale), ne impedisce la trasmissione dei relativi dati al Sistema TS per la predisposizione della dichiarazione dei redditi precompilata.
Per eventuali ulteriori approfondimenti, si allegano alla presente, due contributi di dottrina sull’argomento in oggetto, entrambi pubblicati su “il Sole 24 Ore”, rispettivamente del 6 (all. n. 1) e del 18 aprile 2020 (all. n. 2), ai quali si fa rinvio per completezza di informazione.

Cordiali saluti.

 

      IL SEGRETARIO                          IL PRESIDENTE
   Dott. Roberto TOBIA                  Dott. Marco COSSOLO

 

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Scarica estratto del Sole24Ore n.1 in formato .doc 

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